Trata-se, na verdade, de providência exigida pelos participantes e assistidos dos planos de benefícios administrados pelas EFPC, em regra, planos constituídos na modalidade de benefício definido¹(“BD”), que, a partir da crise financeira do período de 2014 a 2016, passaram a ter que conviver, de forma mais presente, com a necessidade de aportar contribuições extraordinárias² para sucessivos Planos de Equacionamento de Déficit³ (“PED”).

A justificar tal entendimento, a RFB, fundamentada no princípio da estrita legalidade em matéria tributária (art. 150, §6º⁶, da Constituição Federal – “CF”), ressaltou que as contribuições extraordinárias, por serem descontadas dos valores pagos a título de complementação de aposentadoria (objeto de tributação) e destinadas a custear déficits, integram o rendimento bruto do contribuinte para fins tributários, não podendo ser excluídas como se fosse parte isenta do rendimento, o que justificaria a impossibilidade de dedução do IRPF.

Tal cenário culminou na judicialização massiva da matéria, que, após muitos anos de discussão, foi submetida, através de inúmeros recursos, ao Superior Tribunal de Justiça, que, por sua vez, após a afetação dos Recursos Especiais Repetitivos 2.043.775/RS, 2.050.635/CE e 2.051.367/PR, todos de Relatoria do Ministro Benedito Gonçalves, em julgamento da Primeira Seção, ratificou o entendimento já firmado pela Corte Superior e fixou a tese do Tema Repetitivo 1.224, que assim dispõe:

“É possível deduzir, da base de cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Física – IRPF, os valores vertidos a título de contribuições extraordinárias para a entidade fechada de previdência complementar, observando-se o limite de 12% do total dos rendimentos computados na determinação da base de cálculo do imposto devido na declaração de rendimentos, nos termos da Lei Complementar nº 109/2001 e das Leis nº 9.250/1995 e 9.532/1997.”

Para tanto, o STJ ressaltou que o legislador, desde a edição da Lei nº 9.250/1995, optou por concentrar a tributação da previdência complementar privada na fase de concessão dos benefícios, o que foi mantido com a edição da Lei Complementar nº 109/2001, sendo dedutíveis as contribuições destinadas a custear os benefícios complementares, sem que tenha sido feita qualquer distinção entre o tipo de contribuição que seria dedutível.

Além disso, o STJ reforçou o entendimento de que a formação da reserva matemática do plano de benefícios para atender permanentemente à cobertura integral dos compromissos assumidos, por se tratar de regime de capitalização, é condição sine qua non, de modo que, embora as contribuições vertidas ao plano sejam classificadas em normais e extraordinárias, devem, em sua integralidade e de forma obrigatória, ser destinadas à constituição das reservas técnicas, provisões e fundos.

Assim, partindo desta premissa, o STJ concluiu que “as contribuições extraordinárias também devem ser excluídas da base de cálculo do imposto de renda, visto que elas também são destinadas a formar a reserva matemática e, por conseguinte, são destinadas ao custeio do plano de benefícios”, devendo a dedução, porém, ficar limitada a 12% do total dos rendimentos computados na base de cálculo do imposto, em observância ao disposto no art. 150, §6º, da CF.

Com efeito, irretocáveis os fundamentos do acórdão e o entendimento final adotado pelo STJ, uma vez que as contribuições extraordinárias, tendo por propósito o equacionamento de déficits ou o custeio de serviço passado, objetivam, na verdade, a recomposição da reserva matemática dos planos de benefícios, o que significa dizer, em outras palavras, que a sua finalidade precípua, tal como a das contribuições normais, é constituir as reservas garantidoras destinadas ao cumprimento dos compromissos assumidos pelos próprios planos (art. 19 da Lei Complementar nº 109/2001), ou seja, o pagamento de benefícios de caráter previdenciário, o que justifica não haver qualquer distinção entre elas.

Tal assertiva encontra amparo, inclusive, no caput do art. 69⁷ da Lei Complementar nº 109/2001, que, como bem destacado pelo STJ, não faz distinção entre as contribuições normais e extraordinárias, na medida em que, sem qualquer diferenciação, dispõe que as “contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar, destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda”, razão pela qual as contribuições extraordinárias devem, sim, ser dedutíveis do IRPF.

Contudo, é preciso destacar que, ainda que estabelecida a possibilidade de dedução, os contribuintes deverão observar o limite legal previsto nas Leis nº 9.250/1995 (arts. 4º, 8º e 33) e nº 9.532/1997 (art. 11), que, embora possibilitem a dedução das contribuições vertidas às EFPC destinadas a custear benefícios complementares assemelhados aos do Regime Geral de Previdência Social (“RGPS”), estabelecem que a dedução está limitada a 12% do total dos rendimentos comtemplados na base de cálculo do IRPF.

Cumpre ressaltar, por fim, que tal entendimento não tem aplicação imediata a todos os contribuintes, seja porque o prazo para a interposição de eventual recurso, pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (“PGFN”), contra o acórdão que firmou a tese repetitiva ainda não se esgotou, não havendo, portanto, o trânsito em julgado da decisão, seja porque, mesmo após o trânsito em julgado, a RFB deverá regulamentar a aplicação do entendimento pacificado com a adequação de suas normas e Soluções de Consulta emitidas sobre a matéria (citadas anteriormente no presente artigo).

² Lei Complementar nº 109/2001:

“Art. 19. As contribuições destinadas à constituição de reservas terão como finalidade prover o pagamento de benefícios de caráter previdenciário, observadas as especificidades previstas nesta Lei Complementar.

Parágrafo único. As contribuições referidas no caput classificam-se em:

I – normais, aquelas destinadas ao custeio dos benefícios previstos no respectivo plano; e

II – extraordinárias, aquelas destinadas ao custeio de déficits, serviço passado e outras finalidades não incluídas na contribuição normal.” – Grifamos.

³ Lei Complementar nº 109/2001:

“Art. 21. O resultado deficitário nos planos ou nas entidades fechadas será equacionado por patrocinadores, participantes e assistidos, na proporção existente entre as suas contribuições, sem prejuízo de ação regressiva contra dirigentes ou terceiros que deram causa a dano ou prejuízo à entidade de previdência complementar.

⁴ https://normasinternet2.receita.fazenda.gov.br/#/consulta/externa/84694

⁵ https://normasinternet2.receita.fazenda.gov.br/#/consulta/externa/133750

⁶ Constituição Federal de 1988:

“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

§6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.

⁷ Lei Complementar nº 109/2001:

“Art. 69. As contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar, destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda, nos limites e nas condições fixadas em lei.